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¿Por qué las NIIF no aplican a entidades sin ánimo de lucro?: una mirada al valor razonable

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fotolehrling / Pixabay
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Por: Juan Fernando Mejia. Revisor Fiscal Brigard Urrutia. Asesor empresarial. (Web en www.globalcontable.com/perfil)

Las NIIF indican que no deben aplicarse a entidades sin ánimo de lucro, como universidades, copropiedades e iglesias (NIIF PYMES, párrafo P7 y NIC 1.5), pues la contabilidad de estas entidades es al costo histórico sin usar estimaciones como el valor razonable, que les genera importantes problemas financieros, por ejemplo si valoran activos y los deprecian sobre la base revaluada.

Un caso real es la Universidad de Bogotá «UTA-D» (nombre ficticio) que presentó pérdidas porque sus ingresos por matrículas bajaron mientras que sus gastos fijos aumentaron en $600 millones anuales (US$ 200.000) por depreciar a 50 años valorizaciones por $30.000 millones (US$ 10.000.000) que corresponden al valor razonable de los edificios que estaban totalmente depreciados en la fecha del ESFA.

 

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Esto puede calificarse de error en sus políticas contables: aunque debía valorar inmuebles, no debió volverlos a depreciar. Por eso, GlobalContable debió realizar una auditoria al proceso de implementación revisando también el cálculo del «impuesto diferido».

Además, estos «nuevos» gastos no son deducibles del impuesto de renta, por no ser una depreciación del costo de compra, sino de avalúos, es decir, de una estimación que por naturaleza es subjetiva, limitación tributaria que hacen las normas de todas las jurisdicciones fiscales (por ejemplo el artículo 289 del Estatuto Tributario colombiano (E.T.), en su numeral 4).

Otro caso se presenta con las copropiedades (llamadas «condominios» en algunos países) que valoraron los ascensores y los depreciaron: ese “nuevo” gasto genera un déficit, pues sus ingresos son iguales a sus gastos en cada periodo (los aportes de los copropietarios).

Aunque inicialmente el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) dijo que en Colombia se debían valorar las zonas comunes (Concepto 178/14), algunos nos opusimos,  por su impertinencia técnica y por que ocasionabla que las copropiedades gastaran ingentes recursos innecesariamente, además de una depreciación posterior que los afecta financieramente. Aunque nuestras críticas incomodaron al mercado, el CTCP cambió la posición inicial con el Concepto 672/14, según el cual, las copropiedades no deben valorar sus activos.

Incluso, el CTCP fue más proactivo y aclaró que las copropiedades NO aplican NIIF, sino una «contabilidad simplificada» consistente en mantener los activos al costo, sin estimaciones como el valor razonable (Ver Orientación Profesional 15 de 2014, Concepto 644/16 y Concepto 2014-061, entre otros).

Dice la Orientación 15 de 2014 que cuando una copropiedad compra un ascensor, una lavadora, una «motobomba», una silla o cualquier otro bien, no los registra en las Propiedades, planta y Equipo, sino como gasto, aunque duren varios periodos. Así se compensa el ingreso registrado por las cuotas ordinarias o extraordinarias recibidas para esa compra y se evita que el costo se deprecie a futuro. Aunque se estén usando, no se valoran, ni se presentan en su Estado de Situación Financiera (Balance General).

Claro que las Entidades Sin Ánimo de Lucro (ESAL) están obligadas a llevar contabilidad, pero al costo histórico como siempre se había hecho. Pero las NIIF consisten en aplicar dos criterios: la medición inicial al costo y la medición posterior de estimaciones, como el valor razonable, que no debe aplicarse en una ESAL de la misma manera en una empresa privada.

La NIC 1, en el párrafo 5 también advierte que las NIIF no se hicieron para las ESAL y que si se aplican, por ejemplo por obligación legal, deben hacerse las adaptaciones que sean necesarias.

Una de esas adaptaciones, aconsejada por GlobalContable, en las implementaciones que hizo desde 2014, fue que los inmuebles totalmente depreciados sí pueden valorarse, pero que no debe depreciarse la diferencia entre ese valor razonable y su valor en libros (el costo depreciado con GAAP locales). Esta estrategia de implementación se basa en el párrafo 54 de la NIC 16 de Propiedades, Planta y Equipo, según el cual, el avalúo muestra que tienen un alto valor residual y por lo tanto, sólo se deprecia el costo real de adquisición, evitando así un «nuevo» gasto por depreciación no deducible que afectaría los resultados financieros en todo tipo de entidades empresariales.

Seguramente esto también contradice al mercado y a quienes implementarion «NIIF en copropiedades» e iglesias aunque legalmente solo estaban obligadas a la «contabilidad simplificada», según el artículo 1 del Decreto 3022 de 2013 y aunque el CTCP había dicho en varios conceptos que esa contabilidad era basada en el costo, sin estimaciones (como el valor razonable).

Este criterio de valorar pero no depreciar también se puede aplicar en entidades con ánimo de lucro, como un importante hotel en Cúcuta (Colombia) que valoró el edificio que estaba totalmente depreciado, tasándolo en $15.000 millones (US$ 5.000 millones) y lo empezó a depreciar en 50 años .

Esto le implicó gastos fijos anuales por $300 millones (US$ 100.000), mientras que sus ingresos bajaron por la crisis migratoria venezolana. Así acabó con su indicador de apalancamiento operativo, desfavoreciéndolos en préstamos bancarios y licitaciones con el Estado, desde el 2015 hasta el 2018 cuando aplicaron la estrategia aconsejada por nuestro equipo de trabajo.

Esto también sucede en las entidades públicas de gobierno general como ministerios y municipios: valoraron bienes totalmente depreciados y los volvieron a depreciar. Esa nueva depreciación les está generando pérdidas porque sus ingresos anuales son iguales a sus gastos que provienen del presupuesto público, tasado sin que importe cuánto valen sus inmuebles (o vehículos).

Infortunadamente la Contaduría General de la Nación apenas se está percatando de esta sugerencia que siempre se le ha encomendado, a ver si toma cartas en el asunto, pues entidades de gobierno general como el Ejército Nacional no entienden por qué deben valorar un tanque de guerra y volverlo a depreciar, ni en otros casos como los equipos de metrología en el Instituto de Hidrología, Meteorología y Estudios Ambientales (IDEAM) y entidades similares que manifiestan desconcierto por tener que valorar y depreciar un nuevo «costo atribuido» (revaluado) de los activos, todo por «cumplir» con las NIIF que les ordenaron aplicar en forma literal, exegética, y por ende limitada y sin mucha relación con el entorno de la entidad ni sus propias realidades. ¿Se logra entonces del objetivo contrario a lo que se debería estarse haciendo?.

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Casos en que no se deben valorar los activos:

También hay ocasiones en las que debe aconsejarse que no se valoren activos totalmente depreciados, ni siquiera inmuebles.

Un primer caso son los templos, pues en el Departamento colombiano de «Antioquia», unos profesionales contables dijeron a la Arquidiócesis que tenía que valorar los templos de 123 municipios (y hasta la casa cural), cuando estos bienes de culto, de carácter religioso, histórico y cultural, no se tienen para la venta, ni tienen un mercado activo.

Pueden dejarse al costo o valor en libros nulo (totalmente depreciados, con controles «extracontables»), sin que esto sea ningún incumplimiento de de las NIIF que, valga repetirlo, se hicieron para incluir estimaciones, es decir, proyecciones de flujos futuros para inversionistas potenciales (Ver Marco Conceptual).

Un segundo caso son las imágenes de culto: se reitera que no deben ser objeto de valoración, por mucho que parecieran cumplir con la definición de activo establecida en las NIIF si se califican solamente por la definición de bienes controlados y porque ayudan a «generar beneficios económicos futuros» como las ofrendas y otros emolumentos.

Al respecto, en el artículo «Cristo Redentor en el Balance de Apertura: un frecuente error conceptual«, escribí que a «a todas luces, es un error valorar cualquier imagen de culto, como al Señor Caído de Monserrate, a la Virgen de Chiquinquirá y a otras imágenes, no solo por razones obvias, sino porque las NIIF no se hicieron para esto, sino para incluir en la contabilidad las estimaciones o proyecciones de valores razonables (y deterioros de valor) para inversionistas actuales y potenciales (ver Marco Conceptual)«.

El tercer caso es el de los bienes muebles totalmente depreciados, como sillas, mesas y computadores, que no deben valorarse, ni en una ESAL ni en una empresa, aunque se estén usando, pues las NIIF dicen que sólo deben revelarse en una nota (NIC 16, en su párrafo 79b, aplicable también a las PYMES por jerarquía normativa).

Tampoco se incluyen en un balance con el pretexto del «control», pues los sistemas de control interno como COSO, incluyen herramientas de control extracontable como las cámaras de videovigilancia, la limitación del presupuesto y otros que se explican en el artículo «Terrrorismo Contable con los bienes muebles» (Disponible en http://bit.ly/2VxS2mo).

Si por alguna razón se valoraron muebles, no deben volverse a depreciar sobre la base revaluada, no porque el avalúo se considere un alto valor residual, ni porque tiendan a valorarse (como en el caso de los inmuebles), sino porque en muchos casos también generan grandes pérdidas o menores ganancias y generan un doble efecto en los dividendos del inversionista que ya había soportado ese gasto en el estado de resultados, aunque la depreciación haya sido acelerada por cumplir con una norma fiscal.

Por ejemplo cuando se valoró una amplia flota de vehículos de una empresa de transporte o en una municipalidad. Al bajarse el precio internacional del petróleo se redujeron los ingresos de la primera, presentando pérdidas por la depreciación del avalúo de los camiones y problemas de déficit público en la segunda, donde el alcalde manifiesta no entender ni la intención ni el enfoque que se está dando por parte del órgano regulador y el mercado de consultoría NIIF.

En esos casos, donde se valoraron bienes muebles como vehículos o maquinaria, no se debe depreciar nuevamente el valor revaluado, sino calcular un deterioro anual reduciendo su valor razonable contra el patrimonio, en la misma cuenta en la que se registró el avalúo inicial (como utilidades de ejercicios anteriores o en Otro Resultado Integral, si es del caso), como bien lo indican la NIIF PYMES en el párrafo 17.15D, la NIC 16 en el párrafo 39 y el Concepto CTCP 210/14.

Un último caso es la valoración de activos usados, pero de los que no se es propietario legal, como los recibidos en comodato. Estos bienes los debe reconocer el dueño legal (que podría reclasificarlos a Propiedades de Inversión, si se dan unas circuntancias puntuales). Quien los recibe en comodato, en usufructo o similares, NO puede reconocerlos (quedaría en dos contabilidades), como bien lo ha indicado el Concepto CTCP 172/15 (sector privado) y el Concepto CGN 0162000034721 (sector público). La única forma en que se reconoce un activo, sin ser su propietario es cuando se trata de un derecho de uso que cumpla las condiciones de ser un arrendamiento financiero. Para evitar este «mito NIIF» se recomienda leer el artículo «Bienes no usados NO deben darse de baja: la confusión entre “USO”, “ADMINISTRACIÓN” y “CONTROL” de activos bajo NIIF» (Disponible en http://bit.ly/2K4dPuz)

Las copropiedades y otras entidades del Grupo 3 no aplican NIIF, sino «contabilidad simplificada»

Según los marcos técnicos normativos en Colombia (Decreto 3022/13 y 2483/18) muchas entidades no están obligadas a aplicar NIIF, sino mantener una «contabilidad simplificada«, sin estimaciones de valores razonables, es decir, al costo histórico como siempre se ha hecho y como lo decía el Decreto 2649 de 1.993 (que según el Informe ROSC fue tomado de las NIIF, pero no hacía énfasis en las estimaciones, como el valor razonable).

Entre las entidades que no aplican NIIF, sino contabilidad simplificada, al costo, están las copropiedades, la confesiones religiosas, iglesias y cualquier empresa con ánimo de lucro que pertenezca al llamado «Grupo 3», es decir, que tenga ingresos inferiores a 23.000 UVT (sector manufacturero), 32.988 UVT (sector servicios) o 44.769 UVT (sector comercio), según el Decreto 697/19 y el artículo 1 del Decreto 3022/13.

Pero si la entidad supera estos topes, debe aplicar las NIIF, sin que ello signifique que esté obligada a valorar activos, toda vez que las NIIF señalan expresamente que ello es opcional (Ver NIIF PYMES 17.15 y NIC 16.29). Aunque se aconseja válidamente que los inmuebles se valoren en la fecha del ESFA, esto no implica continuar valorándolos porque la entidad puede tomar este avalúo o revalúo como «costo atribuido» una sola vez, y tampoco existe a obligación de depreciar el valor revaluado en las ESAL, ni en las entidades empresariales, ni en las entidades públicas de gobierno general que, como se dijo, viven del presupuesto anualizado.

Debe tenerse cuidado para que ninguna empresa exagere en las mediciones, pues algunas veces se valoran bienes muebles, se traen a valor presente valores inmateriales (como algunas cuentas por cobrar a empleados) y se valoran activos sin medir las consecuencias, solo por «estar en NIIF«, malinterpretando el estándar internacional y su objetivo primordial de rendir información proyectada, pronosticada a futuro para los usuarios generales, también llamados «principales» como los inversionistas potenciales (Marco Conceptual).

El papel de las Universidades

Incrementar el valor de los activos, registrando su valor razonable en las ESAL, es decir, en corporaciones, fundaciones, asociaciones, instituciones educativas o de salud y ligas de consumidores y volverlos a depreciar tiene un efecto financiero adverso.

Hasta cooperativas aplican valor razonable con cambios en resultados de las propiedades de inversión porque alquilan un bien o cuando tienen animales vivos como el ganado, afectando gravemente el excedente a reinvertir con simples estimaciones, simplemente por las interpretaciones literales (exegéticas) de las NIIF, sin contextualizar, sin evaluar las implicaciones, cuando las mismas NIIF le requieren que se haga las adaptaciones del caso.

Infortunadamente muchas universidades se dedicaron a repetir las NIIF y eliminaron la investigación de contexto y el resultado es que algunos contadores aplican literalmente las NIIF y las interpretan como «norma», de forma extrema y no como el estándar mismo lo requiere: haciendo uso del juicio profesional.

Se concluye que:

  • Las NIIF se han aplicado siempre en Colombia en cuanto a la medición inicial al costo (El Decreto 2649/93 fue tomado de las NIIF, según el Informe ROSC).
  • Las NIIF consisten en adicionar a la contabilidad las estimaciones, como los avalúos porque representan flujos futuros de efectivo que deben informarse a los inversionistas potenciales (Marco Conceptual), bajo ciertas circunstancias allí señaladas y no siempre aplican a todas las entidades empresariales familiares cerradas (que no cotizan ni tienes problemas de rendición pública de cuentas) y mucho menos a las ESAL.
  • Los inmuebles pueden valorarse, pero no debe depreciarse sobre una base revaluada (solo se deprecia el costo de compra), especialmente en las ESAL (y también en las entidades públicas y privadas).
  • Para controlar un bien no se requiere que esté en el balance (estado de situación financiera) ni que se valore cuando termina su vida útil, pues para ello se establecen los «controles extracontables» en sistemas de control como COSO ERM y otras técnicas modernas que no hablan ni de etiquetar, ni de marcar bienes muebles con números o plaquetas.
  • Las universidades deben hacer más énfasis en investigar el contexto y formar profesionales con ética profesional que no consiste solamente en predicar, sino en aplicar el Código publicado por IFAC.
  • No se debe «aprovechar» la obligación de aplicar NIIF para hacer estimaciones innecesarias como la valoración de bienes muebles. Se debe continuar en la búsqueda de la verdadera ética profesional, para que el Código de IFAC no solo se predique, sino que se aplique, como dice Samuel Alberto Mantilla en «El Código es digital, pero la ética no es digital y menos en consonancia» (Disponible en https://samantilla1.net/el-codigo-es-digital-pero-la-etica-no-es-digital-y-menos-en-consonancia/).

Artículo elaborado por: Juan Fernando Mejía (www.globalcontable.com/perfil) para el «Consultorio Efectos Tributarios de las NIIF» de actualicese.com y globalcontable.com (Videos Disponibles en www.globalcontable.com/consultorio)

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